财务舞弊的原因和动力——法制缺位
作者： 来源： 日期：2014-09-25 19:10人气：
摘要：会计造假是一个历史悠久、影响恶劣的国际性难题，它扰乱金融秩序、使人们对金融市场失去信心，给国民经济带来难以估量的损失。所以，制止这类事情的发生，有利于增强投资者对证券市场的信心，稳定证券市场；有利于金融市场的健康发展；同时，也能给企业创造一个健康的经济环境。会计造假的一个很重要的原因就是法制的不健全。
关键词：会计造假，法律责任，财务舞弊
1.我国现阶段会计信息披露的法律责任体
上市公司会计信息舞弊法律责任的规定散见于《证券法》、《公司法》、《股票发行与交易暂行条例》、《会计法》、《注册会计师法》和《刑法》等相关法律、行政法规中。
2.我国法制的缺位
我国的有关的法律法规对财务舞弊和会计信息失真在民事责任、行政责任和刑事责任方面的规定，不难看出我国的法律、法规在此方面存在着明显的不足，主要有以下几点：
2.1相关法规在虚假财务报告法律责任的规定存在差异
2.1.1对公司本身是否处罚的规定不一致
对于公司应承担的法律责任，刑法和公司法并没有相关的规定，证券法规定处以三十万元以上六十万元以下的罚款、会计法规定处以五千元以上十万元以下的罚款。
2.1.2对有关责任人的处罚的不统一
在行政责任上，刑法规定给予二万元以上二十万元以下的罚款；公司法规定给予一万元以上十万元以下的罚款；证券法规定给予警告并处三万元以上三十万元以下的罚款；而会计法则规定三千上五万元以下的罚款；撤销直至开除的行政处分；吊销会计从业资格。在刑事责任上，刑法规定处以三年以下有徒刑或拘役；公司法、证券法、会计法则规定追究刑事责任。
2.1.3对罚款的数额规定不相同
刑法规定给予二万元以上二十万元以下的罚款；公司法规定给予一万元以上十万元以下的罚款；证券法规定给予警告并处三万元以上三十万元以下的罚款；而会计法则规定三千上五万元以下的罚款。
显然，在这种情况下，在具体队某一公司或者某人处罚时，到底依据哪一个法规便成为一个大问题。这种选择依据时“无所适从”的情况加大了司法实践的难度，间接导致了法律责任规“盲点”即漏洞。
2.2对虚假会计信息法律责任的分担缺乏必要的规定
虚假会计信息会带来严重的经济后果。在我国现有的公司法、证券法中，都强调了制造虚假会计信息的公司管理部门与财务主管要承担法律责任，注册会计师法第42条也强调注册会计师因过失要对虚假会计信息承担责任。同时，有关法律法规也规定了证监部门的失职亦应承担责任。但是，对同一虚假会计信息责任究竟如何分担，从未在任何的法律法规中予以规定。这样，在司法实践中，当一项虚假会计信息涉及到多个环节时，司法部门只能采用“非理性无限连带责任”的判例原则，即谁最有能力承担经济赔偿，就由谁来承担责任。但是，在连带责任的情况下，任何一个被告都可能被强制赔偿全部经济损失。由此可见，披露虚假会计信息过失的大小，分别承担不同的法律责任是相当重要的。然而，在我国的法律体系中，没有任何法规对此做出具体规定。而仅有的法律解释也只强调了对虚假会计信息的连带责任。这种过失与法律责任的不匹配，必将导致“乱点鸳鸯谱”从而纵容了哪些经济承担能力较差的会计信息制造者有了编制虚假会计信息的动机。当前，一些企业出具虚假会计报表、虚假验资证明，与上述实践中的处罚不当，有相当大的关系。
2.3责任主体承担的法律责任间缺乏必要的协调
我国经济在计划经济向市场经济转轨时期，现有的法律制定中还体现了较多计划经济色彩，表现在较重行政及刑事责任的法律处罚，而轻视了民事法律责任的调节。
2.3.1重行政责任和刑事责任而轻民事责任
由前文表格可以看出行政责任及刑事责任是当前追究虚假会计信息法律责任的主要形式。以《证券法》为例，该法第十一章以36个条文规定了各类证券市场违规行为的法律责任，其中有33个条文时关于行政责任的。同样，相关法规对虚假会计信息承担的刑事责任也有较明确的规定。但对于民事责任的规定少之又少。
2.3.2民事赔偿责任的承担缺乏明确的规定
一旦确认了虚假会计信息，并已分清了虚假会计信息的责任人员，但是如何承担民事赔偿责任、应赔偿哪些经济损失，在法律上是一个非常模糊的问题。现有的一些法规，以会计信息虚假与真实之间的差额作为赔偿的依据，而不是以会计信息使用者使用虚假会计信息实际受到的损失的金额为依据。比如，司法界对于注册会计师出具虚假验资报告不实部分作为赔偿的金额。但这一规定并不于所有与虚假会计信息有关的法律规定冲突。然而，因虚假会计信息产生的后果，同虚假会计信息与真实会计信息的差额并没有必然的联系。而我国的证券法及相关的民法中，却没有类似的规定；为这类民事赔偿责任的确定带来了法律上的模糊性。
2.4对责任主体的惩罚力度不够
“从犯罪经济学”角度出发，决定法律制裁的威慑效果取决于两个变量——法律责任的确定性程度和法律责任的严程度。我国会计信息舞弊愈演愈烈的现象从一个侧面反映了我国相关的法律制裁的威慑效果是低下的，“现行法律制度下，公司管理当局提高虚假会计信息的法律责任几近于零[11]”。这主要是因为对于我国的会计造假来说有以下“特点”：
2.4.1被发现和处罚的机率低
黄世忠对过去十余年因公司会计作假被中国证监会发现并处罚的企业进行粗落的统计表明，这样的公司不足百例，与企业对外提供的不下万份的年度报表、验资报告、赢利预测报告等财务资料相比，作假被发现及暴光并得到处罚的概率是微乎其微的。
2.4.2造假成本低、处罚的力度不够
我国的会计造假的成本是很低的。会计造假的手段主要有：虚构和掩饰经济交易事实、利用常规会计处理、利用关联交易、利用资本经营等。无论是什么性质的企业、无论它采取哪一种方法，其造假的成本都是很低的。也就是几本帐册的费用加上会计人员的劳务费。
另一方面，我国的法律、法规对会计造假的处罚可以说是特别“仁慈”的，会计造假很难被发现，即使“不幸”被发现，对其的处罚和他们从中得到的利益相比简直是微不足道的。从我国截止到2000年底的情况来看.只有琼民源(0508)负责人因提供虚假会计信息.红光实业(600083)负责人因欺诈发生股票罪而入狱,其他进行舞弊企业的管理当局(如ST郑百文等)并并未承担相应的刑事责任及民事责任。
所以，对会计造假者的处罚力度远远不足以达到制止此类现象发生的目的，甚至会刺激大胆的投机者为了谋取暴利而不惜冒犯法律的尊严。
“榜样的力量是无穷的”，在对那些经营业绩不佳，需要“包装上市”企业管理当局而言，无疑具有恶劣的示范效应。对他们而言，投资在虚假财务信息的潜在风险很低，即使被发现“如果通过内幕交易等非法活动狠狠赚他一笔，坐两三年牢，快活后半生，也是值得考虑的买卖[8]。”
3防范措施
当资本市场信息质量保障机制失灵时（注册会计师的职业过失和协同舞弊、证券监管机构的疏忽），投资者们保护自身利益的手段只能借助健全的法律制度，而当法律也无法为投资者做主的时候，资本市场这个信用市场的正常运行就将面临崩溃。因此，依法治国，不断完善我国现有的法律体制是很重要、很必要的事情。
3.1建立民事赔偿机制
从西方历史经验来看，防范财务报告粉饰的过程也是法制不断完善的过程。如果把财务报告粉饰仅归咎于利益的驱动，未免太过于简单，因为任何国家、任何行业、任何职业都存在利益驱动，问题是，我国的财务报告粉饰为何这样普遍，而且数额之大令人触目惊心？对此，业界人士分析认为，这与我国会计市场未引进民事法律诉讼机制有很大的关系。
现代法律责任区分为刑事法律责任、行政法律责任和民事法律责任三种，刑事责任和行政责任主要体现了“惩罚”，而民事责任主要体现“赔偿”。从我国目前的情况来看，在对会计造假的案件查处实践中，主要以行政处罚为主，所谓的处罚力度的加大，也只是体现在追究主要责任人员的刑事责任上。在财产责任方面，处罚后果往往只表现为对当事人违法所得全部由国家罚没，而没有对投资者的民事赔偿。有关民事责任的法律规定很少。
在我国，对公司处罚的方式存在弊端，有罪罚不当之嫌。如公司造假被发现了，证监会查处、罚款，罚的是公司的钱，而公司的钱就是股东的钱。这样一来，公司造假一旦东窗事发，股价下跌使股东利益在二线市场上受损，事后有关部门再对上市公司进行罚款，等于又罚了股东的钱。这就是罪罚不当，犯错的董事、经理没有受罚，反而使公司的资产受到“损失”。做不到谁造假谁受罚，股东还敢去上诉吗？
3.2加强法律之间的协调
如前文所讲，我国的法律个法律体系之间缺乏必要的协调，为此，我国的法律规范体系可借鉴外国的先进做法，在实际中不断加以协调和完善。在实践中逐步统一对会计造假方面的法律、法规之间的不同，使有关部门在处理词类的案件中有一个统一的标准。
为了避免重复执法，可以考虑由某执法部门为主牵头，各执法部门联合办公。各部门之间必须密切配合，又各有侧重，检查的结果对各部门均应生效。由于联合办公形成了相互牵制，使检查结果的公正性得到提高，实际上起到了对各执法部门和人员的监督、制约作用，既避免了各执法部门与企业通谋作假，又避免了执法不当给企业造成的损失，更促使会计信息质量的提高。
3.3加强道德教育
会计信息舞弊是一个沉重的话题。如果将其仅仅看作是会计问题，那将是会计的悲哀，应该说会计信息问题产生的根源决不会是会计，一定程度上是当前的社会和制度背景使然。不可否认的是，一切造假都是从践踏道德开始，会计信息舞弊也不例外，从动机的形成到舞弊过程的实施无疑都是对道德规范的背离。无论是发生在美国的“安然事件”还是发生在中国的“银广夏事件”都雄辩的表明：在充满机会和诱惑的市场中，当市场参与者不讲诚信时，再完美的制度安排都将显得苍白无力。而在制度无法弥补缺陷的情况下，还需要道德的修正作用。当巨额的经济利益与严肃的道德规范发生碰撞时，唯有潜移默化的诚信教育，才能使天平倾向于道德规范。因此，在完善制度的同时，还应当进行全方面、全社会的诚信教育，呼吁全社会诚信的回归，让不诚信的人仅有失去一切的自由而别无他图，惟有如此才能从根本上清除会计信息舞弊这一顽疾。
参考文献：
[1]贺志东编著《怎样作账》机械工业出版社2002.9
[2]陈少华编著《防范企业会计信息舞弊的综合研究》中国财政经济出版社
[3]张萧编著《会计魔方——失真会计信息剖析》立信会计出版社2004.3
[4]吴革编著《财务报告粉饰手法的识别与防范》对外经济贸易大学出版社2002
[5]黄全权黄庭均著《会计师事物所为何难逃假账怪圈》《经济参考报》
[6]熊程著《制止会计造假是当务之急》广东商学院
[7]肖时庆著“企业财务报告粉饰的法律责任研究”，《会计研究》2001年第3期。
[8]蔡文海著“中国证券欺诈屡禁不止的成因”，《信报财经月刊》1999年11月23日。
[9]黄世忠著“会计信息质量面临的挑战与思考”，《会计研究》，2001年第10期
年版
[19]李若山等：“五大作假账的手段”，《21世纪经济报》，2002年2月18日第3版
[20]刘燕：《会计法》，北京大学出版社，2001年2月版
[21]梁慧星主编：《民商法论丛》1---16卷，法律出版社，1994—2000年版
[22]彭万林：《民法学》，中国政法大学出版社，1999年版
[23]王利明主编：《民法、侵权行为法》，中国人民大学出版社，1993年版
[24]夏利民等著：《企业法》，人们法院出版社，1999年版
[25]谢鹏程：《基本法律价值》，山东人民出版社，2000年版
关键词：会计造假，法律责任，财务舞弊
1.我国现阶段会计信息披露的法律责任体
上市公司会计信息舞弊法律责任的规定散见于《证券法》、《公司法》、《股票发行与交易暂行条例》、《会计法》、《注册会计师法》和《刑法》等相关法律、行政法规中。
2.我国法制的缺位
我国的有关的法律法规对财务舞弊和会计信息失真在民事责任、行政责任和刑事责任方面的规定，不难看出我国的法律、法规在此方面存在着明显的不足，主要有以下几点：
2.1相关法规在虚假财务报告法律责任的规定存在差异
2.1.1对公司本身是否处罚的规定不一致
对于公司应承担的法律责任，刑法和公司法并没有相关的规定，证券法规定处以三十万元以上六十万元以下的罚款、会计法规定处以五千元以上十万元以下的罚款。
2.1.2对有关责任人的处罚的不统一
在行政责任上，刑法规定给予二万元以上二十万元以下的罚款；公司法规定给予一万元以上十万元以下的罚款；证券法规定给予警告并处三万元以上三十万元以下的罚款；而会计法则规定三千上五万元以下的罚款；撤销直至开除的行政处分；吊销会计从业资格。在刑事责任上，刑法规定处以三年以下有徒刑或拘役；公司法、证券法、会计法则规定追究刑事责任。
2.1.3对罚款的数额规定不相同
刑法规定给予二万元以上二十万元以下的罚款；公司法规定给予一万元以上十万元以下的罚款；证券法规定给予警告并处三万元以上三十万元以下的罚款；而会计法则规定三千上五万元以下的罚款。
显然，在这种情况下，在具体队某一公司或者某人处罚时，到底依据哪一个法规便成为一个大问题。这种选择依据时“无所适从”的情况加大了司法实践的难度，间接导致了法律责任规“盲点”即漏洞。
2.2对虚假会计信息法律责任的分担缺乏必要的规定
虚假会计信息会带来严重的经济后果。在我国现有的公司法、证券法中，都强调了制造虚假会计信息的公司管理部门与财务主管要承担法律责任，注册会计师法第42条也强调注册会计师因过失要对虚假会计信息承担责任。同时，有关法律法规也规定了证监部门的失职亦应承担责任。但是，对同一虚假会计信息责任究竟如何分担，从未在任何的法律法规中予以规定。这样，在司法实践中，当一项虚假会计信息涉及到多个环节时，司法部门只能采用“非理性无限连带责任”的判例原则，即谁最有能力承担经济赔偿，就由谁来承担责任。但是，在连带责任的情况下，任何一个被告都可能被强制赔偿全部经济损失。由此可见，披露虚假会计信息过失的大小，分别承担不同的法律责任是相当重要的。然而，在我国的法律体系中，没有任何法规对此做出具体规定。而仅有的法律解释也只强调了对虚假会计信息的连带责任。这种过失与法律责任的不匹配，必将导致“乱点鸳鸯谱”从而纵容了哪些经济承担能力较差的会计信息制造者有了编制虚假会计信息的动机。当前，一些企业出具虚假会计报表、虚假验资证明，与上述实践中的处罚不当，有相当大的关系。
2.3责任主体承担的法律责任间缺乏必要的协调
我国经济在计划经济向市场经济转轨时期，现有的法律制定中还体现了较多计划经济色彩，表现在较重行政及刑事责任的法律处罚，而轻视了民事法律责任的调节。
2.3.1重行政责任和刑事责任而轻民事责任
由前文表格可以看出行政责任及刑事责任是当前追究虚假会计信息法律责任的主要形式。以《证券法》为例，该法第十一章以36个条文规定了各类证券市场违规行为的法律责任，其中有33个条文时关于行政责任的。同样，相关法规对虚假会计信息承担的刑事责任也有较明确的规定。但对于民事责任的规定少之又少。
2.3.2民事赔偿责任的承担缺乏明确的规定
一旦确认了虚假会计信息，并已分清了虚假会计信息的责任人员，但是如何承担民事赔偿责任、应赔偿哪些经济损失，在法律上是一个非常模糊的问题。现有的一些法规，以会计信息虚假与真实之间的差额作为赔偿的依据，而不是以会计信息使用者使用虚假会计信息实际受到的损失的金额为依据。比如，司法界对于注册会计师出具虚假验资报告不实部分作为赔偿的金额。但这一规定并不于所有与虚假会计信息有关的法律规定冲突。然而，因虚假会计信息产生的后果，同虚假会计信息与真实会计信息的差额并没有必然的联系。而我国的证券法及相关的民法中，却没有类似的规定；为这类民事赔偿责任的确定带来了法律上的模糊性。
2.4对责任主体的惩罚力度不够
“从犯罪经济学”角度出发，决定法律制裁的威慑效果取决于两个变量——法律责任的确定性程度和法律责任的严程度。我国会计信息舞弊愈演愈烈的现象从一个侧面反映了我国相关的法律制裁的威慑效果是低下的，“现行法律制度下，公司管理当局提高虚假会计信息的法律责任几近于零[11]”。这主要是因为对于我国的会计造假来说有以下“特点”：
2.4.1被发现和处罚的机率低
黄世忠对过去十余年因公司会计作假被中国证监会发现并处罚的企业进行粗落的统计表明，这样的公司不足百例，与企业对外提供的不下万份的年度报表、验资报告、赢利预测报告等财务资料相比，作假被发现及暴光并得到处罚的概率是微乎其微的。
2.4.2造假成本低、处罚的力度不够
我国的会计造假的成本是很低的。会计造假的手段主要有：虚构和掩饰经济交易事实、利用常规会计处理、利用关联交易、利用资本经营等。无论是什么性质的企业、无论它采取哪一种方法，其造假的成本都是很低的。也就是几本帐册的费用加上会计人员的劳务费。
另一方面，我国的法律、法规对会计造假的处罚可以说是特别“仁慈”的，会计造假很难被发现，即使“不幸”被发现，对其的处罚和他们从中得到的利益相比简直是微不足道的。从我国截止到2000年底的情况来看.只有琼民源(0508)负责人因提供虚假会计信息.红光实业(600083)负责人因欺诈发生股票罪而入狱,其他进行舞弊企业的管理当局(如ST郑百文等)并并未承担相应的刑事责任及民事责任。
所以，对会计造假者的处罚力度远远不足以达到制止此类现象发生的目的，甚至会刺激大胆的投机者为了谋取暴利而不惜冒犯法律的尊严。
“榜样的力量是无穷的”，在对那些经营业绩不佳，需要“包装上市”企业管理当局而言，无疑具有恶劣的示范效应。对他们而言，投资在虚假财务信息的潜在风险很低，即使被发现“如果通过内幕交易等非法活动狠狠赚他一笔，坐两三年牢，快活后半生，也是值得考虑的买卖[8]。”
3防范措施
当资本市场信息质量保障机制失灵时（注册会计师的职业过失和协同舞弊、证券监管机构的疏忽），投资者们保护自身利益的手段只能借助健全的法律制度，而当法律也无法为投资者做主的时候，资本市场这个信用市场的正常运行就将面临崩溃。因此，依法治国，不断完善我国现有的法律体制是很重要、很必要的事情。
3.1建立民事赔偿机制
从西方历史经验来看，防范财务报告粉饰的过程也是法制不断完善的过程。如果把财务报告粉饰仅归咎于利益的驱动，未免太过于简单，因为任何国家、任何行业、任何职业都存在利益驱动，问题是，我国的财务报告粉饰为何这样普遍，而且数额之大令人触目惊心？对此，业界人士分析认为，这与我国会计市场未引进民事法律诉讼机制有很大的关系。
现代法律责任区分为刑事法律责任、行政法律责任和民事法律责任三种，刑事责任和行政责任主要体现了“惩罚”，而民事责任主要体现“赔偿”。从我国目前的情况来看，在对会计造假的案件查处实践中，主要以行政处罚为主，所谓的处罚力度的加大，也只是体现在追究主要责任人员的刑事责任上。在财产责任方面，处罚后果往往只表现为对当事人违法所得全部由国家罚没，而没有对投资者的民事赔偿。有关民事责任的法律规定很少。
在我国，对公司处罚的方式存在弊端，有罪罚不当之嫌。如公司造假被发现了，证监会查处、罚款，罚的是公司的钱，而公司的钱就是股东的钱。这样一来，公司造假一旦东窗事发，股价下跌使股东利益在二线市场上受损，事后有关部门再对上市公司进行罚款，等于又罚了股东的钱。这就是罪罚不当，犯错的董事、经理没有受罚，反而使公司的资产受到“损失”。做不到谁造假谁受罚，股东还敢去上诉吗？
3.2加强法律之间的协调
如前文所讲，我国的法律个法律体系之间缺乏必要的协调，为此，我国的法律规范体系可借鉴外国的先进做法，在实际中不断加以协调和完善。在实践中逐步统一对会计造假方面的法律、法规之间的不同，使有关部门在处理词类的案件中有一个统一的标准。
为了避免重复执法，可以考虑由某执法部门为主牵头，各执法部门联合办公。各部门之间必须密切配合，又各有侧重，检查的结果对各部门均应生效。由于联合办公形成了相互牵制，使检查结果的公正性得到提高，实际上起到了对各执法部门和人员的监督、制约作用，既避免了各执法部门与企业通谋作假，又避免了执法不当给企业造成的损失，更促使会计信息质量的提高。
3.3加强道德教育
会计信息舞弊是一个沉重的话题。如果将其仅仅看作是会计问题，那将是会计的悲哀，应该说会计信息问题产生的根源决不会是会计，一定程度上是当前的社会和制度背景使然。不可否认的是，一切造假都是从践踏道德开始，会计信息舞弊也不例外，从动机的形成到舞弊过程的实施无疑都是对道德规范的背离。无论是发生在美国的“安然事件”还是发生在中国的“银广夏事件”都雄辩的表明：在充满机会和诱惑的市场中，当市场参与者不讲诚信时，再完美的制度安排都将显得苍白无力。而在制度无法弥补缺陷的情况下，还需要道德的修正作用。当巨额的经济利益与严肃的道德规范发生碰撞时，唯有潜移默化的诚信教育，才能使天平倾向于道德规范。因此，在完善制度的同时，还应当进行全方面、全社会的诚信教育，呼吁全社会诚信的回归，让不诚信的人仅有失去一切的自由而别无他图，惟有如此才能从根本上清除会计信息舞弊这一顽疾。
参考文献：
[1]贺志东编著《怎样作账》机械工业出版社2002.9
[2]陈少华编著《防范企业会计信息舞弊的综合研究》中国财政经济出版社
[3]张萧编著《会计魔方——失真会计信息剖析》立信会计出版社2004.3
[4]吴革编著《财务报告粉饰手法的识别与防范》对外经济贸易大学出版社2002
[5]黄全权黄庭均著《会计师事物所为何难逃假账怪圈》《经济参考报》
[6]熊程著《制止会计造假是当务之急》广东商学院
[7]肖时庆著“企业财务报告粉饰的法律责任研究”，《会计研究》2001年第3期。
[8]蔡文海著“中国证券欺诈屡禁不止的成因”，《信报财经月刊》1999年11月23日。
[9]黄世忠著“会计信息质量面临的挑战与思考”，《会计研究》，2001年第10期
年版
[19]李若山等：“五大作假账的手段”，《21世纪经济报》，2002年2月18日第3版
[20]刘燕：《会计法》，北京大学出版社，2001年2月版
[21]梁慧星主编：《民商法论丛》1---16卷，法律出版社，1994—2000年版
[22]彭万林：《民法学》，中国政法大学出版社，1999年版
[23]王利明主编：《民法、侵权行为法》，中国人民大学出版社，1993年版
[24]夏利民等著：《企业法》，人们法院出版社，1999年版
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